A cura di Marco Reschigna

Il D.Lgs. 13 dicembre 2024, n. 192 (pubblicato in G.U. n. 294 del 16 dicembre 2024), entrato in vigore il 31 dicembre 2024, ha introdotto, tra l’altro, l’art. 177 bis T.U.I.R. (D.P.R. 917/1986). La nuova norma prevede, in via definitiva, la possibilità di effettuare conferimenti di studi e associazioni professionali in società tra professionisti (e tra avvocati) in regime di neutralità fiscale. Prevede, altresì, di trattare in pari regime anche le operazioni straordinarie aventi a oggetto S.T.P. e S.T.A. [1]. Tra le possibili operazioni rientranti nell’ambito di applicazione della norma vi è anche la trasformazione da studio/associazione professionale in società [2].

A una prima analisi, non si può che accogliere con favore la nuova norma che sembra avere come scopo quello di favorire la migrazione dello svolgimento di attività professionali in forma societaria. Questa, tuttavia, non risolve alcune questioni sorte in passato che, ora, ritornano attuali.

Si pensi alle discussioni dottrinali e giurisprudenziali sulla natura giuridica dell’associazione professionale e, di conseguenza, sulla qualificazione della trasformazione di associazione professionale in società come omogenea o eterogenea.

Un altro problema non risolto dall’intervento del legislatore è quello della mancata esenzione dall’Irap per gli studi professionali associati. Si è persa l’occasione di modificare la norma di riferimento (art. 1, comma 8, L. 234/2021), che sancisce che l’Irap “non è dovuta dalle persone fisiche esercenti attività commerciali ed esercenti arti e professioni di cui alle lettere b) e c) del comma 1 dell’articolo 3 del medesimo decreto legislativo n. 446 del 1997”.

La norma, infatti, viene interpretata in modo irrazionale dall’Agenzia delle Entrate che equipara, solo a tale fine, gli studi professionali associati alle società, includendoli nel novero dei soggetti tenuti al pagamento dell’imposta [3].

Di seguito il testo della norma:

“Art. 177-bis (Operazioni straordinarie e attività professionali).

1. I conferimenti di un complesso unitario di attività materiali e immateriali, inclusa la clientela e ogni altro elemento immateriale, nonché di passività, organizzato per l’esercizio dell’attività artistica o professionale, in una società per l’esercizio di attività professionali regolamentate nel sistema ordinistico, di cui all’articolo 10 della legge 12 novembre 2011, n. 183, non costituiscono realizzo di plusvalenze o minusvalenze; il soggetto conferente assume, quale valore delle partecipazioni ricevute, la somma algebrica dei valori fiscalmente riconosciuti di attività e passività conferite e il soggetto conferitario subentra nella posizione di quello conferente in ordine a quanto ricevuto, facendo risultare da apposito prospetto di riconciliazione della dichiarazione dei redditi i dati esposti nelle scritture contabili e i valori fiscalmente riconosciuti.

2. Le disposizioni di cui al comma 1 si applicano anche:

1. ai conferimenti in società per l’esercizio di attività professionali regolamentate nel sistema ordinistico diverse da quelle di cui al comma 1;
2. agli apporti in associazioni o società semplici di cui all’articolo 5, costituite per l’esercizio in forma associata di arti e professioni;
3. alle trasformazioni, fusioni e scissioni di società tra professionisti di cui al comma 1 e alla lettera a), nonché alle medesime operazioni delle associazioni o società semplici di cui alla lettera b) e tra le società di cui al comma 1 e alla lettera a) e le associazioni o società semplici di cui alla lettera b);
4. al trasferimento per causa di morte o per atto gratuito di un complesso unitario di attività materiali e immateriali, inclusa la clientela e ogni altro elemento immateriale, nonché di passività, organizzato per l’esercizio dell’attività artistica o professionale svolta in forma individuale.

3. I criteri di cui al comma 1 si applicano anche qualora, a seguito della cessazione, entro cinque anni dall’apertura della successione, dell’esercizio in forma associata di arti e professioni da parte degli eredi, la predetta attività resti svolta da uno solo di essi.

4. Al fine di evitare salti o duplicazioni di imposizione, nel caso di passaggio, per effetto delle disposizioni di cui ai commi precedenti, da un periodo di imposta soggetto alla determinazione del reddito di lavoro autonomo ai sensi dell’articolo 54 a un periodo di imposta soggetto alla determinazione del reddito d’impresa ai sensi degli articoli 56 e 83, i componenti positivi e negativi che hanno già concorso alla formazione del reddito, in base alle regole del regime di determinazione del reddito di lavoro autonomo, non assumono rilevanza nella determinazione del reddito d’impresa dei periodi di imposta successivi; corrispondenti criteri si applicano per l’ipotesi inversa di passaggio da un periodo di imposta soggetto alla determinazione del reddito d’impresa a un periodo d’imposta soggetto alla determinazione del reddito di lavoro autonomo. Si applica, in quanto compatibile, l’articolo 170, commi 3 e 4, anche in caso di fusioni e scissioni.”.

Note

[1] La novità è segnalata anche da A. BUSANI, Professionisti liberi dai vincoli per l’attività in forma societaria, ne Il Sole 24 Ore del 12 gennaio 2025, 14. 

[2] Cfr. A. BUSANI, Professionisti cit.

[3] Sull’argomento si veda T. Tassani, Esenzione Irap per gli studi professionali associati: si può fare?, Federnotizie.